您可以在百度里搜索“成本会计 艾草文学(www.321553.xyz)”查找最新章节！

　　第五节 成本计算的分类法

　　一、成本计算的分类法的特点和计算程序

　　产品成本计算的分类法是指以产品的类别作为成本计算对象，进行生产费用归集与分配，计算出各类别完工产品与在产品的成本，然后再分配计算类别内各种完工产品成本的方法。

　　（一）成本计算的分类法的特点

　　在一些工业企业中，生产的产品品种、规格繁多，如五金厂、食品厂、卷烟厂、灯泡厂等。如果按产品的品种、规格归集生产费用，计算产品成本，成本的计算工作将极其繁重。为了简化成本计算工作，可以将这些品种、规格的产品按照一定的标准进行分类，按类别归集生产费用，同一类别不同品种的产品成本再采用一定的方法确定。例如，食品厂生产各种饼干、面包，可以采用分类法计算产品成本。在计算产品成本时，企业把不同品种规格的饼干归为一类，把不同品种规格的面包归为一类；按饼干类、面包类分别设置产品成本明细账，并归集生产费用；计算出饼干类、面包类的总成本后，再采用合理的分配方法在同一类别内不同品种、规格的产品之间进行分配，从而确定不同品种规格产品的成本。因此，产品成本计算的分类法，就是在产品品种、规格繁多，又可以按照一定标准分类的情况下，为了简化成本计算工作而采取的一种成本计算方法。分类法是成本计算的一种辅助方法，这种方法是品种法、分批法和分步法的一种延伸，而不是一种独立的成本计算方法。

　　产品成本计算的分类法的特点是按照产品类别归集生产费用，计算成本；同一类产品内不同品种规格产品的成本采用一定的分配方法分配确定。

　　（二）成本计算的分类法的计算程序

　　（1）先按一定标准划分为若干类别，把产品类别作为成本计算对象，并开设产品成本明细账，按类别归集生产费用，计算各类别产品成本。标准可以采用产品结构、所用原材料或生产工艺过程等。计算各类别的费用可以根据生产特征和成本管理的要求，选用品种法、分批法或分步法计算。

　　（2）采用适当的分配方法将各类别完工产品的总成本在类别内的各品种或各规格产品之间进行分配，计算类别内各品种或各规格产品的总成本和单位成本。同类产品内各种产品之间分配费用的标准很多，有定额消耗量、定额费用、售价以及产品的体积、长度和重量等。在选择分配标准时，企业应选择与成本水平有密切关系的分配标准。各成本项目的分配可以采用统一的分配标准，也可以根据成本项目的性质采用不同的分配标准。例如，原材料费用可以按定额消耗量或定额费用比例分配，人工费用、制造费用等可以按定额工时比例分配。这样做可以使分配结果更加合理，成本计算结果比较准确。

　　此外，为了简化分配工作，企业可以采用系数法，即将分配标准折算成相对固定的系数，按照固定的系数分配同类产品内各种产品的成本。确定系数时，一般应把同类产品中产量较大、生产比较稳定或规格适中的产品确定为标准产品，并把这种产品的分配标准额的系数定为“1”，用其他各种产品的分配标准额与标准产品的分配标准额相比，求出的比率，即系数。系数一经确定，在一定时期内应稳定不变。

　　系数＝各种产品的分配标准额标准产品的分配标准额×1

　　例如，某企业产品品种、规格较多，但可以按一定标准将其划分为甲、乙两类产品，甲类产品包括A、B、C三种产品；乙类产品包括D、E两种产品。那么，分类法的成本计算程序如图5-1所示。

　　图5-1 分类法成本计算程序图

　　二、成本计算的分类法的应用案例

　　【例5-11】升达有限公司大量生产A、B、C三种产品，这三种产品所用的原材料和生产工艺过程相近，因此归为一类（甲类），采用分类法计算成本。该公司类别内各种产品成本的分配方法是：直接材料费用按直接材料费用系数分配，直接材料费用系数按直接材料费用定额确定；其他各项费用按定额工时比例分配。该公司2019年3月成本计算的有关数据以及成本计算过程如下：

　　（1）该公司规定A产品为标准产品。各产品所耗直接材料的消耗定额、计划单价以及费用定额和直接材料费用系数的计算如表5-64所示。

　　表5-64 直接材料费用系数计算表

　　（2）按产品类别——甲类开设产品成本明细账。该公司根据各种生产费用分配表和月初、月末在产品定额成本资料（月末在产品按定额成本计价），登记该类别产品成本明细账，如表5-65所示。

　　表5-65 产品成本明细账

　　表5-65中的数据说明：

　　甲类完工产品总成本＝月初在产品定额成本+本月生产费用-月末在产品定额成本＝4 200+71 740-7 665＝68 275（元）

　　（3）分配计算A、B、C三种产品的产成品成本。根据各种产品的产量、直接材料费用系数和工时消耗定额，分配计算甲类产品中A、B、C三类产品的产成品成本，如表5-66所示。

　　表5-66 甲类产品内各种产成品成本计算表

　　表5-66中有关计算如下：

　　直接材料费用分配率＝44 000÷2 750＝16

　　A产品材料费用＝800×16＝12 800（元）

　　B产品材料费用＝480×16＝7 680（元）

　　C产品材料费用＝1 470×16＝23 520（元）

　　直接人工费用分配率＝8 030÷3 650＝2.2

　　A产品人工费用＝1 200×2.2＝2 640（元）

　　B产品人工费用＝1 250×2.2＝2 750（元）

　　C产品人工费用＝1 200×2.2＝2 640（元）

　　制造费用分配率＝12 045÷3 650＝3.3

　　A产品制造费用＝1 200×3.3＝3 960（元）

　　B产品制造费用＝1 250×3.3＝4 125（元）

　　C产品人工费用＝1 200×3.3＝3 960（元）

　　在表5-66中，各项费用的合计数是分配对象，它应根据该类产品成本明细账（见表5-65）中完工产成品转出成本一行中的数字填列。表5-66中直接材料费用分配表，应根据直接材料费用合计数除以直接材料费用总系数的合计数计算填列；直接材料费用分配表分别乘以各种产品的直接材料费用总系数，即可求得各种产品的直接材料费用。直接人工、制造费用的分配率应根据各项费用的合计数，分别除以定额工时的合计数计算填列；各项费用分配率分别乘以各种产品的定额工时，即可求得各种产品的各项费用。

　　三、成本计算的分类法的适用范围、优缺点和应用条件

　　（一）成本计算的分类法的适用范围

　　分类法作为成本计算的一种辅助方法，与生产类型没有直接的关系，因而可以在各种类型的生产中应用。无论是大量大批生产还是单件小批生产，无论是单步骤生产还是多步骤生产，只要产品的品种、规格繁多，又可以按一定的标准将这些产品划分若干个类别，都可以采用该分类法计算成本。以下这些产品尤其适合采用分类法计算产品成本：

　　1．联产品

　　有些工业企业对同一原料进行加工，可以同时生产出几种主要产品，这些产品被称为联产品。例如，原油经过提炼可以炼出汽油、煤油和润滑油等产品。这些联产品的性质和用途虽然不同，但所用原料和生产工艺过程相同，也只能归为一类，最适宜采用分类法计算成本。

　　2．副产品

　　副产品是在主要产品的生产过程中附带生产出来的次要产品。例如，在肥皂的生产过程中附带生产出来的甘油。在计算副产品成本时，企业可以采用分类法，将副产品与主要产品合为一类，作为成本计算对象来归集生产费用，计算产品成本。

　　3．等级品

　　等级品是用同样的原材料，经过相同的生产过程而生成出品种相同但品级或质量不同的几种产品。如果这些产品质量上的差别是由于工人操作不当造成的，不能按照等级产品的不同售价分配费用，其费用的归集和计算应视为同一级品。至于因售价低而引起的损失恰恰反映出企业经营管理与技术上的问题，以促使企业努力改进，提高产品质量。如果不同质量的产品是由于产品内部结构、所用原材料质量或工艺技术要求不同而造成的，比如卷烟厂的甲类烟和乙类烟，这类等级品应是同一品种不同规格的产品，因此适合采用分类法计算这类等级品的产品成本。

　　（二）成本计算的分类法的优缺点和应用条件

　　1．成本计算的分类法的优点

　　采用分类法计算产品成本，领料单、工时记录等原始凭证可以只按产品类别填列，各种费用分配表只按产品类别分配费用，产品成本明细账也只按产品类别开设，从而简化了成本计算工作，而且能够在产品品种、规格繁多的情况下，分类掌握产品成本的水平。

　　2．成本计算的分类法的缺点

　　由于同类产品内各种产品的成本都是按照一定比例分配计算的，因此计算结果有一定的假定性。在分类法下，不论是直接费用还是间接费用，都需要采用一定的分配标准按比例分配计算，因此分配结果免不了有一定的假设性。

　　3．成本计算的分类法的应用条件

　　联系上述优缺点，分类法下产品的分类和分配标准的选择是否恰当，是采用分类法能否做到既简化成本计算工作，又使成本计算结果相对准确的关键性问题。因此，采用分类法时必须注意以下两个问题：

　　（1）正确划分产品类别。企业应按产品的性质、结构、用料或工艺特点正确划分产品类别。在对产品分类时，各类别的类距必须适当，产品类别的类距既不能定得过小，使成本计算工作复杂化，也不能定得过大，影响成本计算的准确性。

　　（2）合理确定分配标准。在选择分配标准时，企业要选择与产品成本水平高低有密切联系的分配标准。当产品结构、所用原材料或工艺过程发生较大变动时，企业应及时修订分配系数或另选分配标准，以保证成本计算的准确。

　　四、联产品、副产品和等级品成本的计算

　　（一）联产品成本的计算

　　联产品就是在生产过程中对同一原材料进行加工，经过相同的生产过程，生产出的几种主要产品。例如，奶制品厂同时生产出牛奶、奶油等产品。联产品经过的同一生产过程，可称为联产过程；在联产过程中发生的成本为可称为联合成本。

　　联产品由于所用原材料和生产过程相同，因此将其归为一类，采用分类法计算产品成本，类内再采用不同的分配标准计算不同产品的成本。

　　联产品的生产可能有以下两种情况：

　　（1）有的联产品经过联产过程分离后可以直接对外出售，在这种情况下，联产品的成本就是其应分摊的联合成本。

　　（2）有的联产品经过联产过程分离后，需要继续进行加工才能对外出售，这种联产品的成本是分离前的成本（应分摊的联合成本加上分离后的加工成本）。

　　在联产品成本的计算中，各种联产品成本的分配可以按产量比例、售价比例或定额成本比例等进行分配，也可以将这些标准折算成系数，按系数法进行分配。

　　【例5-12】国升公司生产甲、乙两种联产品，这些联产品经过同一生产过程分离后可以直接对外出售。国升公司以A产品作为标准产品，以售价作为折算标准，联合成本按照各种联产品的标准产量比例在联产品之间进行分配。2019年3月完工产品应负担的各项费用（联合成本）以及售价和产量资料如表5-67和表5-68所示。

　　表5-67 联产品联合成本资料

　　表5-68 产品产量和的单位售价资料

　　根据以上资料，该企业首先计算各种联产品的折算系数，并将各种产品的实际产量折合为标准产品产量，其计算结果如表5-69所示。之后，该公司按标准产量将联合成本在各种产品之间进行分配，并编制联合成本分配计算表，如表5-70所示。

　　表5-69 系数和标准产品产量计算表

　　表5-70 联合成本分配计算表

　　表5-70联合成本计算分配表中各项费用的分配率计算如下：

　　直接材料费用分配率＝9 600÷500＝19.2

　　直接人工费用分配率＝3 000÷500＝6

　　制造费用分配率＝5 400÷500＝10.8

　　在表5-70中，利用各项费用的分配率乘以各种产品的标准产量就可以计算出各种联产品应分摊的各项费用。

　　（二）副产品成本的计算

　　副产品是在主要产品的生产过程中附带生产出来的产品。例如，炼油厂在提炼原油过程中会产生一些渣油、石油焦；肥皂厂制造肥皂过程中会产生一些甘油；等等。

　　副产品与主要产品相比，尽管数量不多，费用比重不大，但具有一定的经济价值，因此也应该加强管理和核算。为了简化核算工作，企业对副产品可以不单独计算成本，而采用与分类法相类似的方法计算其成本，即将副产品与主产品视同一类开设成本计算单，按类别归集生产费用，计算该类产品的总成本；类内各种产品再采用系数法或定额比例法等方法计算主、副产品各自的成本。企业也可以将副产品按一定的方法计价，从总成本中扣除（一般从总成本的原材料项目中扣除），扣除后的成本为主产品的成本。副产品的计价一般有两种方法，一是按事先确定的计划单位成本扣除，二是按副产品的售价减去税金及附加和按正常利润率计算的销售利润后的余额计价。副产品成本的合理计价，对正确地计算主产品、副产品成本是十分重要的。副产品成本的计价既不能过高也不能过低，否则主产品成本就会出现不应有的偏低或偏高。

　　有的副产品与主产品分离以后，还要继续加工。例如制造肥皂过程中产生的含有甘油的盐水，在主产品肥皂分离以后，还要加入某些辅助材料，才能生产出另外一种产品甘油。在这种情况下，企业应根据副产品加工生产的特点和管理的要求，采用适当的方法单独计算成本。

　　【例5-13】升达公司大量生产A产品（主产品），在生产过程中产生的废料甲材料（副产品）经过加工处理，即成为B产品。A产品和B产品都是单步骤生产，在同一车间内进行。A产品生产过程中产生废料甲材料500千克，每千克定价为8元，全部为B产品所耗用。具体的成本计算资料如下：

　　（1）2019年5月A、B两种产品的实际生产费用、生产工时和产量资料如下：A产品生产耗用原材料27 800元。A产品的生产工时为8 000小时，B产品的生产工时为2 000小时。该车间的生产工人薪酬为30 000元，制造费用为45 000元。以上费用按生产工时比例在A、B产品之间进行分配。A产品产量为1 000千克，B产品产量为200千克。

　　（2）A产品按所耗原材料的定额费用计价。A产品月初在产品的定额材料费用为6 000元，月末在产品的定额材料费用为8 000元。B产品月初、月末在产品数量极少，不计算在产品成本中。

　　（3）副产品的成本按照副产品的售价确定。

　　根据上述资料，企业编制的人工费用和制造费用分配表如表5-71所示，登记的A产品成本明细账如表5-72所示，登记的B产品成本明细账如表5-73所示。

　　表5-71 人工费用和制造费用分配表

　　表5-71中的数据说明：

　　人工费用分配率＝30 000÷10 000＝3

　　A产品人工费用＝3×8 000＝24 000（元）

　　B产品人工费用＝3×2 000＝6 000（元）

　　制造费用分配率＝45 000÷10 000＝4.5

　　A产品制造费用＝4.5×8 000＝36 000（元）

　　B产品制造费用＝4.5×2 000＝9 000（元）

　　表5-72 产品成本明细账

　　表5-72中数据说明：

　　完工产品原材料费用＝6 000+27 800-4 000＝21 800（元）

　　副产品（B产品）原料＝500×8＝4 000（元）

　　表5-73 产品成本明细账

　　如果副产品与主产品分离之后，继续加工处理时间不长、费用不大，且副产品的计划成本制定得比较准确，为了简化成本核算，副产品可以按计划单位成本计价，而不需计算其实际成本。在这种情况下，企业需要将发生的所有生产费用合并到一张成本计算单内，同时计算主产品、副产品成本。生产费用总额减去按计划单位成本计算的副产品成本后的余额，即主产品的成本。

　　（三）等级品成本的计算

　　等级品是用同样的原材料，经过相同的生产过程而生产出规格相同但品级或质量不同的产品。例如，针织厂生产中经常出现一等品、二等品、三等品和等外品。产生等级品的常见原因可以分为两种情形。第一种情形，由于生产管理不善或技术工人操作不当形成的等级品，其成本不应有区别。因为这种情况下造成的等级品，其产品结构、所用原材料和生产工艺过程完全相同，不同等级品的单位成本应该是相同的，不能按照等级品的不同售价分配费用。至于因售价低而引起的损失，恰恰反映出企业在生产、管理方面存在问题，以促使企业努力提高产品质量。第二种情形，由于产品内部结构、所用原材料质量或工艺技术要求不同而造成的等级品，如果各等级品售价相差较大，应以单位售价等作为分配标准，采用分类法计算各等级品的成本。本书所说的等级品成本的计算，就是后一种情况下的等级品的计算。

　　【例5-14】希达公司2019年5月生产丙产品，由于所用原材料的质量有所不同，在生产中出现不同等级质量的产品，分为一等品、二等品和三等品。该公司以一等品作为标准产品，以单位售价作为折算标准，采用系数法（标准产量法）分配成本。本月丙产品的有关资料如表5-74和表5-75所示。

　　表5-74 产品成本明细账

　　表5-75 产品产量和单位售价资料

　　根据以上资料，丙产品的各等级品成本计算如表5-76所示。

　　表5-76 丙产品的等级品成本计算单（系数分配法）

　　注：确定一等品为标准产品，系数定为“1”，按各等级产品的售价计算二等品、三等品的系数为：二等品系数＝20÷25＝0.8，三等品系数＝15÷25＝0.6。

　　表5-76中的有关计算如下：

　　分配率＝700 000÷700＝1 000

　　一等品总成本＝200×1 000＝200 000（元）

　　二等品总成本＝320×1 000＝320 000（元）

　　三等品总成本＝180×1 000＝180 000（元）

　　一等品单位成本＝200 000÷200＝1 000（元）

　　二等品单位成本＝320 000÷400＝800（元）

　　三等品单位成本＝180 000÷300＝600（元）

　　根据表5-76的等级品成本计算单和产品入库单，会计分录编制如下：

　　一、思考题

　　1．生产特点和管理要求对成本计算的影响主要表现在哪些方面？

　　2．产品成本计算的基本方法和辅助方法分类包括哪些内容？基本方法和辅助方法的划分标准是什么？基本方法的划分标准是什么？辅助方法的划分标准是什么？

　　3．品种法、分批法以及分步法各自的主要特点和适用范围分别是什么？

　　4．简化分批法的主要特点、适应情况和应用条件是什么？如何理解简化分批法能简化成本计算工作？

　　5．逐步结转分步法和平行结转分步法是如何划分的？它们各自的特点和优缺点分别是什么？分别适用于什么情况？

　　6．综合结转分步法和分项结转分步法是如何划分的？它们各自的特点和优缺点分别是什么？分别适用于什么情况？

　　7．什么是成本还原？为什么要进行成本还原？怎样还原？

　　8．简述分类法的特点和计算程序。

　　9．简述分类法的缺点。

　　二、练习题

　　1．某厂为大量大批单步骤生产的企业，采用品种法计算产品成本。该厂设有一个基本生产车间，生产甲、乙两种产品；还设有一个辅助生产车间——运输车间。该厂2019年5月有关产品成本核算资料如表5-77和表5-78所示。

　　表5-77 产量资料表 单位：件

　　表5-78 月初在产品成本表 单位：元

　　该厂本月发生生产费用如下：

　　（1）材料费用：生产甲产品耗用材料4 410元，生产乙产品耗用材料3 704元，生产甲、乙两种产品共同耗用材料9 000元（甲产品材料定额耗用量为3 000千克，乙产品材料定额耗用量为1 500千克）。运输车间耗用材料900元，基本生产车间耗用消耗性材料1 938元。

　　（2）工资费用：生产工人工资10 000元，运输车间人员工资800元，基本生产车间管理人员工资1 600元。

　　（3）其他费用：运输车间固定资产折旧费200元，水电费160元，办公费40元。基本生产车间厂房、机器设备折旧费5 800元，水电费260元，办公费402元。

　　（4）工时记录：甲产品耗用实际工时1 800小时，乙产品耗用实际工时2 200小时。

　　（5）本月运输车间共完成2 100千米运输工作量，其中基本生产车间耗用2 000千米，企业管理部门耗用100千米。

　　（6）该厂有关费用分配方法：甲、乙产品共同耗用材料按定额耗用量比例分配；生产工人工资按甲、乙产品工时比例分配；辅助生产费用按运输千米比例分配；制造费用按甲、乙产品工时比例分配；按约当产量法分配计算甲、乙完工产品和月末在产品成本。甲产品耗用的材料随加工程度陆续投入，乙产品耗用的材料于生产开始时一次投入。

　　要求：（1）根据上述资料采用品种法计算甲、乙产品成本。

　　（2）根据企业资料进行费用分配及相应的账务处理。

　　2．华兴公司属于单件小批多步骤生产企业，按购货单位要求小批生产甲、乙、丙三种产品，产品成本计算采用分批法。该企业2019年9月的有关成本计算资料如下：

　　（1）各生产批次产量、费用资料。

　　901号甲产品50件，7月投产，本月全部完工，7月和8月累计费用为：直接材料4 000元，直接人工1 000元，制造费用1 200元。本月发生费用为：直接人工400元，制造费用500元。

　　902号乙产品100件，8月投产，本月完工60件，未完工40件，8月发生生产费用为：直接材料60 000元，直接人工15 000元，制造费用13 000元。本月发生费用为：直接人工7 000元，制造费用6 000元。

　　903号丙产品7件，本月投产，尚未完工，本月发生生产费用为：直接材料20 000元，工资福利费5 600元，制造费用4 800元。

　　（2）其他资料。三种产品的原材料均在生产开始时一次投入。

　　902号乙产品本月完工产品数量在批内所占比重较大（60%），根据生产费用发生情况，其原材料费用按照完工产品和在产品的实际数量比例分配外，其他费用采用约当产量比例法在完工产品和月末在产品之间进行分配，在产品完工程度为50%。

　　要求：采用分批法计算各产品成本。

　　3．某企业小批生产多种产品，由于生产批数多，为简化成本计算工作，采用分批法计算产品成本。该企业4月的产品批次如下：

　　（1）201号A产品10台，2月投产，本月完工。

　　（2）302号B产品15台，3月投产，本月完工。

　　（3）303号C产品8台，3月投产，本月完工2台。

　　（4）401号D产品12台，本月投产，尚未完工。

　　该企业4月上述四种产品的月初在产品成本资料如表5-79所示。

　　表5-79 月初在产品成本资料

　　本月全部四种产品生产工时17 000小时。其中，A产品9 000小时，B产品6 700小时，C产品1 000小时，D产品300小时。本月发生的直接人工费用总额为12 960元，制造费用总额为8 920元。D产品本月开工，投入原材料费用24 000元。

　　要求：采用简化分批法计算A、B、C、D四种产品成本计算单。

　　4．华兴公司生产甲产品，经过三个生产步骤，原材料在开始生产时一次投入。生产费用在完工产品和在产品之间费用分配采用约当产量法计算。有关资料如表5-80和表5-81所示。

　　表5-80 产品产量及完工情况资料表 单位：件

　　表5-81 生产费用资料表 单位：元

　　要求：采用逐步结转分步法计算产品成本并进程成本还原。

　　5．华兴公司生产甲产品，经过三个步骤，材料在开始生产时一次投入，月末在产品按约当产量法计算，各步骤在产品完工程度为50%。有关产量记录和生产费用记录资料如表5-82和表5-83所示。

　　表5-82 产品产量资料表 单位：件

　　表5-83 生产费用资料表 单位：元

　　要求：采用平行结转分步法计算产品成本。

　　6．光华公司按照产品类别（甲类）归集生产费用，计算产品成本，类内各种产品的成本采用系数法分配确定。该公司2019年5月的甲类产品的有关产量、定额以及相关成本资料如表5-84和表5-85所示。试按系数法计算甲类产品的三种产品的成本。

　　表5-84 产量及定额资料

　　表5-85 生产成本资料 单位：元

　　月末在产品成本按定额成本计算，定额成本为：直接材料119 100元，直接人工18 700元，制造费用18 900元。 成本会计