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　　第三节 成本计算的分批法

　　一、分批法的含义

　　分批法又称订单法，是以产品的批次（或订单）为计算对象，归集费用并计算产品成本的一种方法。分批法一般适用于单件小批生产类型的企业，如船舶制造、重型机械制造以及精密仪器、专用设备生产企业。对于新产品的试制、工业性修理作业和辅助生产的工具模具制造等也可以采用分批法计算成本。

　　二、分批法的特点

　　（一）成本计算对象

　　分批法是以产品的批次（或订单）作为成本计算对象。产品的生产一般是根据用户的订单组织的，生产何种产品、每批产品的批量大小以及完工时间，通常要根据用户的订单加以确定。同时，企业也要考虑订单的具体情况，并结合企业的生产负荷程度合理组织产品生产的批次及批量。如果一张订单中要求生产多种产品，为了考核和分析各种产品成本计划的执行情况，便于加强生产管理，企业应将这一订单按产品品种加以划分，设置多个批次的成本计算对象。如果一张订单上只要求生产一种产品，但数量较多，超过企业生产负荷能力，不便于集中一次投料，或者企业难以满足用户分批交货的要求，就可以划分多个批次，分别组织生产。如果企业在同一时期内接到的几张订单要求生产同一种产品，为了经济合理地组织生产，也可以将几张订单合为一批进行生产。对于大型复杂产品的生产，如万吨巨轮的制造，由于其价值大、生产周期长，也可以按其零部件构成分批组织生产，计算成本。由此可见，分批法是依据内部订单（生产任务通知单）来组织生产的，由于在不同批次之间可能存在着生产同一种产品的情况，其领用的材料和加工的工艺相同，因此企业在领料、产品结转、工时登记过程中，尤其要防止“串批”现象以确保各批产品成本计算的准确性。

　　企业产品批次的组织是由生产计划部门负责，生产计划部门依据用户订单签发一式多份的生产任务通知单，作为供应部门据以备料，生产部门据以安排生产，财会部门据以设置成本明细账。对于某批产品直接发生的费用，企业应根据原始凭证或费用分配表，直接计入该批产品成本明细账的有关项目中；对于不能按批次划分的间接费用，企业应按费用发生的地点先加以归集，期末再在各受益对象之间进行分配。

　　（二）成本计算期

　　分批法的成本计算期与会计报告期不一致，而与产品生产周期一致。采用分批法计算产品成本的企业，各批产品虽然仍按月归集费用，但只有在该批次或订单产品全部完工时，才能计算其实际成本。当某一批次产品完工后，各基本生产车间要及时进行清理盘点，盘点出来的该批次在产品及剩余材料应办理退库手续并相应冲减该批次产品成本。如果某批次产品尚未完工，则不计算其成本。因此，分批法的产品成本计算是不定期的，成本计算期与某批次或订单产品的生产周期一致。

　　（三）生产费用在完工产品和在产品之间的分配

　　由于分批法是按批次或订单归集产品费用，因此生产周期结束，某批完工产品成本明细账上归集的费用，即完工产品的成本，应全部转出。在未完工批次产品成本明细账中归集的费用，全部为在产品成本，仍留在该批产品成本明细账中。因此，在通常情况下，生产费用不需要在完工产品与在产品之间进行分配。但是，如果产品批量较多且出现产品跨月陆续完工和分次交货的情况时，企业就应该采取适当的方法，计算完工产品成本和月末在产品成本。如果是大批量投产，批内陆续完工数量不多，企业可以采用按计划成本、定额成本或近期同种产品实际成本计算完工产品成本的方法，从成本明细账中转出批内完工产品的成本，剩余生产费用，即在产品成本。待该批产品全部完工时，企业再合并计算其实际总成本和单位成本，对前期陆续完工计算并已转账的完工产品成本，不需再做账面调整。如果是大批投产，批内跨月完工数量较多，企业应采用适当的方法，如约当产量法等，在完工产品和在产品之间分配费用。

　　（四）间接费用在不同批次之间的分配可选择采用当月分配法或累计分配法

　　当月分配法的特点是在分配间接费用（主要为制造费用）时，不论各批次或各订单产品是否完工，都要按当月分配率分配其应负担的间接费用。采用当月分配法，各月月末间接费用明细账没有余额，未完工批次或订单也要按月结转间接费用。如果企业在投产批次比较多且多数为未完工批次或订单，按月结转未完工批次产品的间接费用意义不大、手续繁琐。在这种情况下，企业应考虑采用累计分配法分配间接费用。

　　累计分配法的特点是分配间接费用时，只对当月完工的批次或订单按累计分配率进行分配，将未完工批次或订单的间接费用总额保留在间接费用明细账中不进行分配，但在各批产品成本明细账中要按月登记发生的工时，以便计算各月的累计分配率，并在某批次产品完工时，按其累计工时汇总结转应负担的间接费用总额。采用累计分配法，间接费用明细账月末留有余额，完工批次或订单一次负担其间接费用，因此可以简化成本核算工作。但是，如果各月的间接费用水平相差悬殊，采用这种方法会影响到各月成本计算的准确性。

　　根据间接费用采用当月分配法还是累计分配法的分配方式，分批法分为一般分批法和简化分批法，其具体成本核算的过程详见 【例5-3】和 【例5-4】。

　　三、分批法的成本计算程序

　　在采用分批法计算批次或订单的产品成本时，其成本计算的一般程序如下：

　　（1）财会部门根据生产计划部门下达的生产任务通知单中注明的工作令号，开设各批次或订单的产品成本明细账，并根据费用发生的用途确定成本项目，设置成本明细账中的专栏。

　　（2）企业根据各项生产费用发生的原始凭证等资料，编制要素费用分配表。某批次或订单发生的材料费用和工资费用直接记入其产品成本明细账的“直接材料”和“直接人工”项目中；辅助生产车间发生的直接费用直接记入辅助生产本明细账；各生产车间发生的间接费用，按照费用发生地点，先归集在制造费用明细账中。

　　（3）期末，企业将辅助生产车间归集的制造费用从制造费用明细账分配转入辅助生产成本明细账，再汇集辅助生产车间发生的费用，按其提供的劳务数量在各批次或订单产品、基本生产车间以及其他受益对象之间进行分配。辅助生产车间生产的产品应计算其完工产品成本，从辅助生产成本明细账中转出。

　　（4）企业将基本生产车间制造费用明细账中归集的制造费用进行汇总，根据投产的批次或订单的完成情况，选择采用当月分配法或累计分配法分配制造费用。对于投产批次多数完工的情况或各月费用发生不均衡的情况，企业应采用当月分配法；反之，则应选择累计分配法。

　　（5）当某批产品批量较大，又存在跨月陆续完工或分次交货的情况时，企业应在批内计算完工产品成本和月末在产品成本。计算方法一般有以下两类：①先计算出完工产品成本，然后将生产费用减去完工产品成本，推算出月末在产品成本。在计划成本或定额成本制定得比较准确的企业里，企业根据计划成本或定额成本计算完工产品成本。如果没有准确的计划或定额资料，企业可根据近期同种产品的实际成本，在综合分析各项影响成本的因素后，确定完工产品成本。②采用适当的方法分配计算出批内完工产品成本和月末在产品成本，一般可选择采用约当产量比例法和定额比例法等具体方法。当批内完工数量不多时，企业可以选择约当产量比例法；反之，企业则考虑用定额比例法。由于这两类计算方法都带有一定的假定性，因此企业还需在整批产品全部完工时，重新计算该批商品的总成本和单位成本。

　　（6）月末，企业将各批完工产品成本以及批内陆续完工产品的成本加以汇总，编制完工产品成本汇总表，结转完工入库产品的成本。

　　四、分批法的应用举例

　　（一）一般分批法（间接费用当月分配）的实例

　　【例5-3】某企业根据购买单位订单小批生产甲、乙两种产品，采用一般分批法计算产品成本。该企业2019年7月生产情况和生产费用支出情况资料如下：

　　（1）本月生产产品的批号：3020, A 产品10台，5月投产，本月全部完工；3040, A产品15台，6月投产，本月完工10台；4021, B产品，本月投产，计划8月完工，本月提前完工2台。

　　（2）生产费用支出情况。各批产品的月初在产品费用如表5-24所示。

　　表5-24 月初在产品费用 单位：元

　　根据费用的分配表，汇总各批产品本月发生的生产费用，如表5-25所示。

　　表5-25 本月发生的生产费用 单位：元

　　（3）计算本月各批次产品成本。

　　3020, A产品，本月已全部完工，产品成本明细账中归集的全部费用，即该批产品的成本。

　　3040, A产品，本月完工数量较大，其完工产品与月末在产品之间的费用分配采用约当产量比例法。原材料在生产开始时一次投入，其费用按照完工产品和在产品实际数量分配，其他费用按约当产量比例分配，在产品的完工程度为40%。

　　4021, B产品，本月完工数量2台。为简化核算，这2台B产品的成本按计划成本转出，每台计划成本为直接材料费用3 510元，直接燃料和动力费用300元，直接人工费用2 800元，制造费用2 100元，合计8 710元。

　　根据上述各项资料，登记各批产品成本明细账，详见表5-26～表5-28。

　　表5-26 产品成本明细账

　　表5-27 产品成本明细账

　　表5-27中有关数据计算如下：

　　完工产品直接材料费用＝87 000÷（10+5）×10＝58 000（元）

　　月末在产品直接材料费用＝87 000÷（10+5）×5＝29 000（元）

　　月末在产品约当产量＝5×40%＝2（台）

　　完工产品直接燃料和动力费用＝5 820÷（10+2）×10＝4 850（元）

　　月末在产品直接燃料和动力费用＝5 820÷（10+2）×2＝970（元）

　　完工产品直接人工费用＝47 040÷（10+2）×10＝39 200（元）

　　月末在产品直接材料费用＝47 040÷（10+2）×2＝7 840（元）

　　完工产品制造费用＝37 500÷（10+2）×10＝31 250（元）

　　月末在产品制造费用＝37 500÷（10+2）×2＝6 250（元）

　　表5-28 产品成本明细账

　　（二）简化分批法（间接费用累计分配）的实例

　　【例5-4】某单件小批生产企业实行一级成本核算组织方式，由于投产产品批次较多，但完工批次较少，因此成本计算采用简化分批法，制造费用采用累计分配法。该企业2019年5月从事8批产品的生产加工，分别是301#、302#、303#、401#、402#、403#、501#和502#。成本项目包括直接材料、直接人工和制造费用三项。本月只有301#和302#产品完工，其他6批产品均未完工。

　　（1）企业设置产品成本明细账及有关账簿体系。该企业应按8批产品设8张产品成本明细账，本题中只列示了301#、302#、303#和401#产品成本明细账，分别见表5-29、表5-30、表5-31和表5-32。另外还设置了基本生产成本二级账（见表5-33）和“制造费用明细账”（见表5-34）。为简化举例，其他账表略。

　　（2）企业根据各项费用发生的原始凭证，编制要素费用分配表，据以登记有关明细账。直接材料、直接人工费用直接记入成本明细账的相应项目中。间接费用先归集到制造费用明细账中，同时还要按不同批次产品登记其生产工时情况。

　　（3）企业将制造费用明细账登记的费用汇总，编制制造费用分配表（见表5-35），计算累计分配率，对完工各批产品分配制造费用，并计入完工批次产品成本明细账中。未完工各批产品本月不分配制造费用，未完批次产品发生的制造费用汇总保留在制造费用明细账中。

　　（4）企业汇总完工各批产品的成本，编制完工产品成本明细账（见表5-36），据以登记基本生产成本明细账（见表5-33），并办理完工产品的入库手续。

　　表5-29 产品成本明细账（301#） 单位：元

　　表5-30 产品成本明细账（302#） 单位：元

　　表5-31 产品成本明细账（303#） 单位：元

　　表5-32 产品成本明细账（401#） 单位：元

　　表5-33 基本生产成本二级账（各批产品总成本）

　　表5-34 制造费用明细账

　　表5-35 制造费用分配表

　　表5-36 完工产品成本汇总表 成本会计