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　　会计报表上所报收入的入账期间应以下列条件为基础：① 企业必须已给它的产品新增添了经济价值。② 收入数额必须是可予计量的。③ 收入的计量必须是可以查证的，并且相对来说是不受偏见的影响的。④ 有关费用必须是可以相当准确地加以估计的。

　　1.生产期间呈报收入

　　会计上传统的应计基础确认，对客户发生债权的时候，收入就算获得。这是适用于劳务的一般实务，即劳务一经提供，产品就算出现了。其对客户发生的债权数额通常则都于事先订立合约或者制定行业价格来确定，即使客户未必立即就要付款或要在提供的劳务数额确定以后才付款。这类例子有租金、利息、佣金等，其中每个例子都是与上述收入呈报的各项基本条件相符合的。

　　2.长期合同

　　适用于生产期间进行收入呈报的第二种情况是确认长期合同的收入。这种呈报的理论和实务根据是，企业于某一年度内用了相当大的力量完成了合同的一部分，相当可靠地获得了一定的合理利润，而在公布的报表中却毫无收益的列示，这是无论个人还是公司都不赞成的。如果合同在各个期间的完成情况参差不齐，而要等到合同全部完成以后才呈报收益，这将导致那些要在合同完成以前出售其权益的股东，会由于缺少适当的信息而受到损害。此外，从管理或财务观点来说，这样的收益表，其意义也是不大的。因此，为了正确计算企业的收益及为股东和投资者提供有用的信息，对于长期合同的收入应按完工百分率予以确认。这是可行的，因为合同的总价都是预先已经确定或可确定的。这样，价格的不确定性就减少到最小限度，而收款的不确定性通常也不是很大的，特别是买方为**机构或设立已久的大公司时更是如此。可是，以下两个方面还存在一定的不确定性：① 要随时确定产品生产到某种程度的售价是很难的；② 项目的总成本难以准确估计。如果完工的实际成本与估计成本不相一致，每期的净收益就会受到影响。

　　完工百分率通常是用某一特定会计期间所发生的成本与项目的估计总成本相比较来计算，然后根据这些百分率分摊，以计算每期利润。但这种程序有两个主要缺点：① 它假设企业的利润是随成本的发生而获得的。可是，企业的贡献也许在大量成本发生以前，大部分就已于计划阶段产生了。此外，成本之中有许多是属分包人所花费而不是由于企业的贡献发生的。虽说也可以采用这样一种备选办法，即这些成本只包括新增价值概念所包含的那些成本，但“每一美元成本都产生同样数额的收入”这一假设——一种在概念上不为人们所认可的假设——却意味着企业所新增的价值都与其他经济要素的利用有关。② 百分率是用总成本作为分母来计算的。如上面所述，总成本也会具有不确定性，特别在坑道和气候条件可能出现不可预知的危险情况时。

　　存在不确定性的第二方面是预期净收益的难以估计。尽管合同的总价是固定的，但成本是不确定的，从而收益也将是不确定的，要把不确定的收益分摊给各个期间就很困难。就成本加固定费合同（cost-plus-fixed-fee contract）而论，总收益是预先确定的，只有完工百分率可能是不确定的。但是，当所增的价值能予计量时，不确定性就不应成为不呈报收入的原因。以合同价格为基础，合理进行估计并对成本熟练地加以判断，比之坚持狭隘的实现概念，可以提供关于企业发展的更好信息。完工百分率法在美国是应用于收入的确认的。不过，它所适用的分摊程序并不导致足以反映现实情况的计量。

　　3.自然增值

　　与生产期间收入呈报有关的是确认自然增长或成熟过程所产生的增值。这种自然增长或成熟过程，从经济观点来看，正同商品形式的变化过程一样是生产过程的一部分。那么，从经济意义上来说，自然增值就也产生收入，例如，生长着的木材、饲养的牲畜和长年贮存的陈酒。

　　自然增值的收入或收益只能通过存货价值的比较程序来确认。这种确认不是经济业务的结果。所以，它确实和前面所论述的生产期间收入的呈报不同。但这并不影响资产计量发生增加时予以呈报的逻辑性。限制主要是从实际观点来的。它们的贴现现值，由于要取决于未来市价的预期以及供作生长的未来成本和收获产品以备市场销售的未来成本的预期，是难以确定的。在有些情况下，例如，饲养的牲畜，在生长的各个时期都有市价，因而计价程序是简易的。但这种计量，即使可以检证也只是未来现值贴现净额的约数。如果某项产品是留作将来出售的，也会有人推断，其所有者认为（至少是主观地）它的现值比现行市价为高；否则，他就会按市价出售该项产品了。所以，现行市价减去收获成本也许比现行贴现价值的估计数较为保守。

　　那种主张自然增值不能备作支付股利之用因而不是收益的见解，对确认收入来讲，是一种错误标准。在现行会计实务上有许多足以导致形成流动资产的收益，尽管谨慎的财务管理当局由于各种原因而不以此作为股利支付，却是得到了确认的。重要的条件应该是产品最终售价及促使生长和准备销售所需要的追加成本的确定性。如果合理的市场是没有把握的，或者追加成本是极不确定的，呈报自然增值所产生的收入也许就很不适宜。各种各样的自然增长都可能不容许客观检证或者甚至不容许收入或收益的单一计价数额的有效估计。

　　4.生产完成时呈报收入

　　当产品完成时，过去不确定的成本，就能相当准确地予以计算了。虽然售价及出售和交货的追加成本仍然存在着不确定性，但这时对这些项目有可能可靠地加以估计，因而完全有理由来呈报收入了。在许多工业中，生产程序可能是企业经营的关键部分。从经济观点来讲，企业的一切必要经济活动，包括生产活动在内，都会导致价值的增加。

　　但是，在生产完成时呈报收入要取决于售价和追加成本估计的确定性程度。当某一特定产品的生产和交货订有合同时，售价已经得知，而销售成本也已发生，只有货款能否收到以及交货的追加费用需要多少还不确定。不过，这些通常都可以估计得相当准确，而会计师一般也都同意在这种基础上来呈报收入的。

　　在少数情况下，即使产品并非根据合同进行制造的，也容许于生产完成时呈报收入，其主要条件是：① 有确定的售价或稳定的市价；② 不需要巨额的推销成本；③ 货品可以互换。这里有个问题，就是如果符合了①项条件，③项条件的可互换性是否还真正必要？在现成市场上，只在适用于具有可互换性的特定商品时，价格才是相关的。金银就是符合这种条件的普通例子。其他商品，例如，其他贵金属和农产品，如果有可确定市价的现成市场的，也可以符合上述条件。在这类情况下，企业的主要活动是工艺生产，而不是销售活动。但是，在许多情况下，市价波动很大，产品所可卖得的价格存在着极大的不确定性。

　　依照美国会计原则委员会《说明》第4号，可按以上条件在生产完成时呈报收入的，只是“那些具有固定售价和推销成本极少的贵金属”。这一方法仅在企业不能确定恰当的近似成本时，才可以适用于农、矿和其他产品。但是，在所有情况下，估计的出售成本都应作为售价的减少。必须注意，成本计量的缺少不是使用市价的基本条件；相反，它是容许使用市价的情有可原的权宜办法。

　　确定成本的无能为力不是在生产完成时确认收入的一个符合逻辑的理由，其所应考虑的主要是得到收入的可检证的计量和可靠的追加成本的能力。就大多数商品来讲，缺乏稳定的市价是大家所公认的在生产完成时确认收入的主要障碍。

　　5.销售时呈报收入

　　许多年以来，收入于销售时呈报已成为通用规则。这一规则所以得到支持的理由是：① 产品的价格现已确定。② 产品已经离开企业，一项新的资产已经取而代之，即一笔交换已经发生了。③ 对大多数企业来说，销售是企业经济活动中最重要的财务活动。④ 有关制造和取得产品的大多数成本和出售成本都已发生或容易确定了。

　　关于收入最终计量的不确定性在销售时是减少到最低限度了，但它并未完全消灭。公认的商业惯例容许商品的全部和部分可以退回，从而取消了销售合同。货款的收回要取决于客户的信用好坏，因而收不到货款的事也常常可能发生的。此外，也可能要发生一些追加费用，如不正常的收账费用和对客户履行明文或隐含的保证所发生的费用，其中许多都是出乎意料的。但是，坏账和追加费用通常是可以根据过去经验来估计的。

　　什么时候才算销售发生呢？从法律观念来说，当产品所有权移转和要求付款的权利发生时，销售就成立了。由于所有权移转具有专门性质，会计师是在商品交给客户或运输业者时确认销售发生的。但对于客户已经指明购买，因而分别存放或标明的商品，也作为销售已经发生。不过，正如所有的规则一样，例外还是不少的。在许多情况下，单是交货或分别存放是不够的，还必须当事人双方都有完成销售意图的表示。例如，寄销商品的交货一般并不具有寄销人和承销人之间实行交换的意图。试用商品的交货也带有类似的性质，因为客户并未表明直接购买的意图，它还缺乏经济业务已经完成的证据。

　　因此，确认销售的一套更加精确的条件应该包括：① 表明买方打算购买和卖方打算出售的确切证据；② 该项特定完工商品的辨认；③买方和卖方对价格或确定价格的办法已达成协议。

　　6.销售后呈报收入

　　在收入的计量上，现金收入或预计现金收入是重要的，但在增加企业净资产的经营过程中，它们一般都不是决定性的。因而，尽管销售后所可取得的预期现金收入给收入以可检证的计量，在理论上却难有正当理由要把收入的呈报时间延迟到客户发生有效的债权以及产品或劳务销售的基本活动已经完成以后。不过，如果符合以下两个条件之一的话，把收入的呈报延迟到销售以后的时间也可能是正当的：①假使不可能相当准确地计量交换中所收得的资产，或② 假使很可能发生与该经济业务直接有关的追加费用数额很大，而又不能相当准确地加以估计。

　　就交换中所取得的资产的计价来说，足以导致延迟呈报收入的有两种情况。第一，所收得的是有形资产或其他非货币性资产。如果该项资产并无确认的市价，而进行估价又是很困难或不可能的，那么，对收入进行呈报就可能没有多大意义。只有当该项资产的计价能按销售或其他可检证的方法予以计量时，收入的呈报才有意义。但是，这些情况应该说只是例外。这样的经济业务在商业实务中是不常有的，并且在它们确实发生时对于收得的资产是可加以估计的。在那些对收得的资产不能加以估价的极少数情况下，可以把商品的输入价格转移给收得的新资产，这样就并无收入的记录了。第二，对客户的债权是否可能收到没有把握。一般地说，对于这种情况可以通过估计坏账的可能数额来处理。只有在极少数情况下，才因收款靠不住而无从确定应收账款的合理现行价值，因而延迟收入的确认。

　　美国注册会计师协会会计准则部1975年曾建议，当卖者面临财产退回的风险时，除非未来的退回可以合理预测，否则，其收入就不应予以确认。只要遵照这一条件和其他特定条件，对有关未来退货所可预计的任何成本或损失计提了准备，该笔经济业务上的收入便可予以呈报。

　　分期付款的销售是合理地递延呈报收入最常引用的一个例子。由于订立这类分期付款合约的客户常常负债过度，风险很大，从而其账款能否收回难以预料，销售以后的开单和收账费用通常都很大，并且还可能发生担保费用。不过，这些论点通常并无说服力。坏账可能很多，通常却都可以根据企业或行业中其他企业的过去经验进行估计。而且，由于货品的所有权在货款付清以前一般都不转移给客户，账款的收回也就有了保障。开单和收账费用也能相当准确地予以估计，而担保费用与赊账或现销所发生的这类费用也是相差不多的。

　　对于少数投机性很高的冒险经营，递延收入呈报是合理的。某一冒险经营的最终净收益可能取决于产品最低数量的销售，或者成本的存在可能导致带有高度尝试性的定期收益的确定。在这些少有的情况下，一种备选办法是考虑把这项冒险经营的存在期限作为确定收益的恰当期间。采用现金基础不一定会使定期净收益的呈报更加准确；其结果常常可能与按期呈报所得的相反。

　　有人建议，对于分期收款而其最终账款难以收取的高度投机性冒险经营，采取分期基础（installment basis）来计算收益。在这种情况下，其最终的净收益或净损失是不能确定的。因此，最初几次收得的分期款项要作为投资成本的收回，需等全部成本收回以后，所收款项才作为收益入账。一个很好的例子是，一种债券拖欠不还，而需要变卖其作抵押的财产或通过其他方法，以所得现金来偿还其本金和利息。由于债券条款所规定的未来付款的不确定性，所有的收款，不管信托人作为本金还是利息支付，在债券投资全部收回以前都作为投资的收回处理。

　　美国会计原则委员会在《意见》第10号中对这个问题的主张是，“……经济业务通常应在提存适当的坏账准备的前提下，于完成时予以入账”；因而该意见断定并非确实缺乏售价时，上项确认收入的分期付款法是不为人们所认可的。但是，使用附注来确认没有估计账款收回的可能程度的合理基础时的例外情况却削弱了这一主张。依照本书著者的意见，这项例外不能作为根据，因为分期收款销售不是在这种情况下成交的。 会计理论